Inhaltsübersicht I. Einleitung II. Grundzüge des ökologischen Controlling I. Einleitung Ordnungsrechtliche Instrumente, drohende Haftungsfragen, verändertes Nachfrageverhalten und erwartete Ressourcenknappheit sind Gründe für die gestiegene Ökologieorientierung von Unternehmungen. Im Interesse der mittel- bis langfristigen Existenzsicherung der Unternehmungen und einer nachhaltigen Entwicklung (Sustainable Development) ist es erforderlich, das betriebliche Planungs-, Entscheidungs- und Kontrollsystem um ökologische Aspekte zu erweitern. Die Bedeutung umweltbezogener Aspekte für das Management wurde bereits Ende der 1970er-Jahre erkannt (vgl. Müller-Wenk, R.  1978; Strebel, H.  1978, S. 73 ff.). Der Begriff des ökologischen Controlling als Modifikation bzw. Ergänzung betrieblichen Controllings im Sinne einer Berücksichtigung von Umweltaspekten taucht in der Betriebswirtschaftslehre Ende der 1980er-Jahre auf (vgl. Seidel, E.  1988). Die wissenschaftliche Diskussion der Thematik ist heute von definitorischen und konzeptionellen Uneinheitlichkeiten geprägt. Begriffe wie „ ökologisches Controlling “ (Janzen, H.  1996b) „ Umweltschutz-Controlling “ (Lange, C./Ukena, H.  1996) „ umweltorientiertes Produktions-Controlling “ (Kals, J.  1993) stehen neben dem treffenderen Begriff des „ ökologieorientierten Controlling “ (Günther, G.  1994). II. Grundzüge des ökologischen Controlling Einige Begriffsbildungen ökologischen Controllings sind zum Teil schwer von der (ökologieorientierten) Unternehmensführung abgrenzbar (vgl. etwa Kals, J.  1993, S. 27). Zuweilen wird der Begriff auch auf seinen instrumentalen Charakter fokussiert (vgl. etwa Günther, E.  1994, S. 107). Die Schwerpunktsetzung auf die Koordinationsinstrumente gibt Anlass zur Kritik, die betriebswirtschaftliche Controlling-Konzeption lediglich von der Mittelebene (über verschiedene Instrumente) her zu determinieren (vgl. Wagner, G.R.  1993, S. 213). Übergeordnet erscheint eine informations- und institutionenökonomische Sichtweise notwendig, die sich sowohl mit der „ Bewältigung von Problemlagen aus asymmetrischen Informationsverteilungen “ wie auch mit „ Fragen spezifischer Koordinations- und Transaktionskosten “ befasst (Wagner, G.R.  1993, S. 213; vgl. auch Lange, C./Ukena, H.  1996, S. 71). Stellt man den Bezugsrahmen eines Controllingsystems in den Mittelpunkt, so sind als wesentliche Elemente die „ Controlling-Ziele “ , „ Controlling-Funktionen “ , „ Controlling-Instrumente “ und „ Controlling-Institutionen “ zu bestimmen (vgl. Janzen, H.  1996b, S. 38; ähnlich auch Lange, C./Ukena, H.  1996, S. 69). Zu den organisatorischen Aspekten soll in diesem Beitrag nur erwähnt werden, dass sich dabei ähnliche Problemlagen ergeben wie bei anderen Querschnittsfunktionen. 1. Ziele des ökologischen Controlling Die Ziele ökologischen Controllings sind aus den allgemeinen Controlling-Zielen und den Zielsetzungen des Umweltmanagements abzuleiten. Es ist zu diskutieren, ob umweltschutzbezogene Zielsetzungen als selbstständige Ziele innerhalb der Unternehmenspolitik existieren (vgl. Lange, C./Ukena, H.  1996, S. 69) oder ob diese stets den wirtschaftlichen Zielsetzungen untergeordnet sind (vgl. hierzu die Kritik von Wagner, G.R.  1997, S. 187 an der Konzeption Seidels (Seidel, E.  1988), Umweltschutz neben wirtschaftlichen Zielsetzungen als Oberziel in die Konzeption der wirtschaftlichen Unternehmung aufzunehmen). Damit in engem Zusammenhang steht die Diskussion über die Notwendigkeit der Monetarisierung ökologischen Controllings. Während Wagner/Janzen dies auch für das Öko-Controlling und dessen Instrumente fordern (vgl. Wagner, G.R./Janzen, H.  1991), gehen andere Autoren von einer weiteren Sichtweise aus. So sind durch die Ausweitung des Güterbegriffes und die Berücksichtigung von Rückständen oftmals nicht-monetäre Wertgrößen zu berücksichtigen (vgl. Strebel, H.  1998, S. 69). Eine Einbeziehung „ weicher Kriterien und qualitativer Daten “ halten auch Hoitsch/Kals (vgl. Hoitsch, H.-J./Kals, J.  1993, S. 79 f.) für unumgänglich. 2. Funktionen des ökologischen Controlling Im Rahmen der Funktionen ökologieorientierten Controllings werden die systembildende und die systemkoppelnde Koordination (i.S.v. von Horváth, P.  1996) von ökologieorientierter Planung, Kontrolle und Informationsversorgung als Subsysteme des betrieblichen Umweltmanagements unterschieden (vgl. Hallay, H./Pfriem, R.  1992, S. 33 ff.; Rüdiger, C.  1998, S. 283; Kals, J.  1993, S. 28). Bei Wagner (vgl. Wagner, G.R.  1997, S. 193 f.) ergeben sich unterschiedliche Fallkonstellationen für Koordinationsaufgaben des ökologischen Controlling. Einerseits sind unternehmensinterne ökologieorientierte Koordinationsaufgaben, andererseits unternehmensübergreifende ökologieorientierte Koordinationsaufgaben mit extern determinierten Vorgaben bzw. noch nicht konkretisierten zu erwartenden künftigen Risiken aus Gesetzgebung, marktlichen Präferenzverschiebungen etc. zu berücksichtigen. Diese Unterscheidung entspricht auch weitgehend der Abgrenzung von operativem und strategischem ökologischem Controlling. 3. Koordinationsinstrumente des ökologischen Controlling Neben der ökologieorientierten Differenzierung bestehender Informationssysteme (v.a. des Rechnungswesens) ist auch eine ökologieorientierte Erweiterung des Controllinginstrumentariums im Sinne einer Neuschaffung erforderlich (vgl. Günther, E.  1994, S. 106 f.; Janzen, H.  1996a, S. 789). a) Klassifikationsmöglichkeiten von Instrumenten Eine mögliche Systematisierung ist anhand - der angewandten Bewertungsverfahren (qualitativ, quantitativ-naturwissenschaftlich und quantitativ-monetär), - der Planungsebene (strategische und operative Instrumente), - der Wirkungsrichtung (innen- und außengerichtete Instrumente), - des zugrunde liegenden Denkansatzes (analytische, prognostische, Bewertungs- und Entscheidungsinstrumente) vorzunehmen. Die Handhabbarkeit ökologieorientierter Instrumente ist vom Vorliegen geeigneter Bewertungsverfahren abhängig, die rein mengenmäßige, ökologieorientierte Daten in Bezug auf Ressourcenverbrauch und Einwirkungen auf die Umwelt untereinander vergleichbar machen. Qualitative Verfahren bewerten primär durch verbale Beschreibung der Umweltwirkungen. Im Zentrum quantitativer, nicht-monetärer Verfahren steht die Zuweisung aufgrund naturwissenschaftlicher Wirkungszusammenhänge ermittelter Zahlenwerte zu einem zu beurteilenden Sachverhalt. Die rechnerische Ermittlung erfolgt durch eine Multiplikation des Mengengerüsts mit einem Index der Stoffschädlichkeit bzw. -knappheit. Als grundsätzliche Kritik an quantitativ-naturwissenschaftlichen Verfahren wird angemerkt, dass eine Verbindung der ermittelten Werte mit den ökonomischen Planungen fehlt (vgl. Janzen, H.  1996a, S. 789). Deshalb sollen mithilfe quantitativ-monetärer Instrumente betriebswirtschaftliche Wirkungen umweltwirksamen Unternehmenshandelns durch die Anwendung von Rechengrößen als umweltschutzinduziert bzw. nicht umweltschutzinduziert eingeteilt und in spezifische Kosten- und Erlös- bzw. Leistungsrechnungen wie auch Investitionsrechnungen integriert werden (vgl. Janzen, H.  1996b, S. 122). Betrachtet man die Anwendungsebene des ökologischen Controlling-Instrumentariums, ist zwischen operativ und strategisch ausgerichteten Instrumenten zu unterscheiden. Strategische Instrumente gelangen bei unsicheren Erwartungen (z.B. Gesetzesentwicklungen und Marktverhalten betreffend) zur Anwendung, befassen sich also mit der Unterstützung der Managemententscheidung in Bezug auf die zu bearbeitenden Geschäftsfelder in einer von Komplexität, hoher Unsicherheit, Unstrukturiertheit und schwerer Quantifizierbarkeit gekennzeichneten Entscheidungssituation. Strategische Instrumente sind somit zumeist auch qualitativ ausgelegt. Das operative Controlling leistet Hilfestellung bei der Erlangung von vorher eingeschätzten Erfolgspotenzialen. Operative Instrumente unterstützen die Koordination der laufenden Planung, Steuerung und Kontrolle operationalisierter Umweltziele sowie die Einhaltung der dem Unternehmen von außen vorgegebenen Grenzwerte oder Emissionsabgabepflichten. In Zusammenhang mit der Einordnung ökologieorientierter Instrumente ist auch die Frage nach der Wirkungsrichtung ökologischen Controllings zu diskutieren. So wird zum Teil die Auffassung vertreten, dass Ansätze zur Rechenbarmachung der Umweltwirkungen von Unternehmen, z.B. im Rahmen der ökologischen Buchhaltung, primär zur Außendarstellung dienen (vgl. Wagner, G.R./Janzen, H.  1991, S. 124), während Instrumente, die auf dem betrieblichen Rechnungswesen aufbauen, sich eher auf die konkrete unternehmerische Entscheidungssituation beziehen. Darüber hinaus können Controllinginstrumente allgemein – und somit auch umweltbezogene Controllinginstrumente nach der Art der ihnen zugrunde liegenden Denk- und Informationsprozesse u.a. in analytische Instrumente (Budgetierung, Kennzahlen), prognostische Instrumente (Szenarien), Bewertungs- und Entscheidungsinstrumente (ABC-Analyse, Kostenrechnung, Investitionsrechnung) eingeteilt werden (vgl. Janzen, H.  1996b, S. 69). b) Ausgewählte Instrumente des ökologischen Controlling Eine Sonderstellung im Bereich von Instrumenten haben jene Verfahren, die sich mit der Aufstellung eines Mengengerüstes betrieblicher Input- und Outputströme stofflicher und energetischer Natur befassen und als Stoff- und Energiebilanzen bezeichnet werden (vgl. etwa Steven, M./Schwarz, E./Letmathe, P.  1997, S. 16 ff.). Häufig sind sie die Grundlage für die Anwendung vor allem des operativen ökologieorientierten Controlling-Instrumentariums. Die mengenmäßige Darstellung der aufgezeigten Stoffströme ist ein analytisches Verfahren. Der „ klassische “ , quantitativ-naturwissenschaftliche, operativ orientierte Ansatz, der sich mit der Bewertung von Umweltwirkungen auseinandersetzt, ist die ökologische Buchhaltung von Müller-Wenk (vgl. Müller-Wenk, R.  1978, S. 17). Dabei stehen zwei Arten von Äquivalenzkoeffizienten für den Ausdruck ökologischer Knappheit zur Verfügung. Ebenfalls naturwissenschaftlich dominiert sind massenorientierte und energieflussorientierte Ansätze (vgl. Schmidt-Bleek, F.  1994; Schaltegger, S./Sturm, A.  1994, 95 f.). Für Wagner (vgl. Wagner, G.R.  1993, S. 218) beschränken sich Instrumente wie Stoff- und Energiebilanzen und ökologische Buchhaltung vorwiegend auf ihre Bedeutung zur Außendarstellung und/oder sind Instrumente, die den Kernbereich des nach innen gerichteten ökologischen Controlling ergänzen. Die umweltorientierte ABC-Analyse versucht, unterschiedliche Einwirkungsarten der Unternehmung auf die natürliche Umwelt zu filtern und in drei Bereiche mit unterschiedlich hohem Handlungsbedarf einzuordnen. Es handelt sich dabei um ein qualitatives operatives Instrument, das zur Entscheidungsunterstützung dient (vgl. Stahlmann, V.  1992, S. 7 ff.). Umweltkennzahlen dienen der verdichteten Darstellung von Sachverhalten und sind als analytische Instrumente ausgelegt. Dabei kann im Rahmen der quantitativen, nicht monetarisierten Kennzahlen zwischen unmittelbar stoff- und energieflussbezogenen (z.B. Stoffeffizienz, Recyclingquote) und Umweltkennzahlen mit mittelbarer Wirkung auf Stoff- und Energieströme unterschieden werden (z.B. Anteil ökologieorientierter F&E-Projekte, Anzahl ökologieorientierter Verbesserungsvorschläge). Monetär bewertende Kennzahlen lassen betriebliche Wirtschaftlichkeitskriterien einfließen (z.B. Entsorgungskosten je Leistungseinheit) (vgl. Peemöller, V./Keller, B./Schöpf, C.  1996, S. 5 ff.; Seidel, E./Clausen, J./Seifert, E.K.  1998). „ Die \'Umwelt-Budget-Rechnung\' als ein monetäres, analytisches Instrument verkörpert ein parallel zur bestehenden Kosten- und Erlösrechnung angelegtes, innengerichtetes Informationssystem, welches darauf abzielt, umweltschutzrelevante Kosten- und Erlöspositionen, die die bestehenden Erfolgsrechnungen bereits enthalten, transparent und damit planbar und steuerbar zu machen “ (Wagner, G.R./Janzen, H.  1991, S. 125). Darüber hinaus weist die Umwelt-Budgetrechnung im Rahmen der Einbeziehung von Informationen über die noch nicht beachteten Umweltwirkungen betrieblicher Handlungen (externe Effekte) auch Einsatzfähigkeit als strategisches Instrument auf (vgl. Janzen, H.  1996b, S. 122 f.). Monetär, operativ und analytisch ausgelegt ist das Instrument der Umweltkostenrechnung. Es versucht, Informationen über die einer Umweltwirkungsart zurechenbaren Kosten zu erhalten. Probleme ergeben sich dabei bei der Definition der Umweltkosten und bei der Integration von Umweltkostenrechnungen in die betriebliche Kostenrechnung (vgl. Kloock, J.  1993, S. 181 f.; Günther, E.  1999, S. 5). Die Forschung stößt dabei in den Bereich einer Nutzung betrieblicher Umweltkostenrechnungen zur umweltorientierten Produktionsplanung (vgl. Kloock, J.  1993, S. 195 ff.) und in Richtung des Ausbaus einer entscheidungsorientierten Kostenrechnung mit Hilfe der Entwicklung eines Verrechnungspreissystems für betriebliche Umweltwirkungen vor (vgl. Letmathe, P.  1998, S. 140 ff.). Als umweltschutzbezogene Projektrechnung gewinnt die ökologieorientierte Nutzwertanalyse Bedeutung. Mit ihrer Hilfe können monetär und naturwissenschaftlich quantifizierbare sowie qualitative Kriterien durch Gewichtung und Amalgamierung zu einem einzigen Wert verdichtet werden. Als Nutzwert/Cashflow-Analyse bezeichnen Lange/Ukena das von ihnen entwickelte Instrument zur zielorientierten Beurteilung betrieblicher Umweltschutzinvestitionen, in das sowohl ökonomische als auch ökologische (und somit nicht-monetäre) Zielgrößen einfließen (vgl. Lange, C./Ukena, H.  1996, S. 71 f.). Die Durchführung von Alternativrechnungen ist als Entscheidungsunterstützungsinstrument zu beurteilen. Als qualitatives, strategisches Instrument zur Abschätzung von Erfolgspotenzialen kann auch die ökologieorientierte Portfolioanalyse bezeichnet werden, die zur Systematisierung betrieblicher Sachverhalte durch die Gegenüberstellung unternehmensinterner und unernehmensexterner Zustandsfaktoren dient. Daraus können Normstrategien und mit ihnen Verhaltensanweisungen abgeleitet werden (vgl. Meffert, H.M./Kirchgeorg, M.  1998, S. 157 ff.; Günther, E./Wagner, G.R.  1993, S. 155). Im Rahmen der ökologischen Frühaufklärung sollen Veränderungen sowohl im Unternehmen selbst als auch im Umfeld frühzeitig erkannt werden, um die nötige Zeit für die Entwicklung von Gegenstrategien bzw. für das Ausschöpfen von Erfolgschancen zur Verfügung zu stellen (vgl. Krystek, U./Behrendt, I.  1991). Die Szenarioanalyse dient dazu, alternative Szenarien in Bezug auf ein Projekt zu bilden (vgl. Steger, U.  1993). Umweltorientiertes Risk-Management beschäftigt sich mit dem Aufzeigen ökologischer Risiken (z.B. aus Produktionsprogramm und aus den eingesetzten Stoffen und Energien und darüber hinaus aus Betriebsstandort, Sicherheitsvorkehrungen und Einstellungen sowie Kompetenzen der Mitarbeiter) und der Entwicklung geeigneter Strategien (vgl. Schulz, E./Schulz, W.  1993, S. 72). Die Technologiefolgenabschätzung als strategisch orientiertes, außengerichtetes Instrument stellt den Versuch dar, komplexe Interdependenzen und Wirkungen von Technologien aufzuzeigen (vgl. etwa Hübner, H./Jahnes, S.  1996, Sp. 1971 ff.). Dazu müssen bei neuen technischen Verfahren bereits im Entwicklungsprozess Folgewirkungen ex ante festgestellt werden. Eine umfassende Prognose möglicher Anwendungen ist aber im frühen Zeitpunkt häufig schwierig. Eine Konkretisierung auf bestimmte Großprojekte im Rahmen der gesetzlichen Normierung einer Technologiefolgenabschätzung stellt die Umweltverträglichkeitsprüfung dar. Literatur: Bellmann, Klaus : Ökologische Rechnungslegung, in: Unternehmung und Umwelt, hrsg. v. Kaluza, Bernd, Hamburg, 2. 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Schulte, Christof, München et al. 1996a, S. 788 – 791 Janzen, Henrik : Ökologisches Controlling im Dienste von Umwelt- und Risikomanagement, Stuttgart 1996b Kals, Johannes : Umweltorientiertes Produktions-Controlling, Wiesbaden 1993 Kloock, Josef : Neuere Entwicklungen betrieblicher Umweltkostenrechnungen, in: Betriebswirtschaft und Umweltschutz, hrsg. v. Wagner, Gerd R., Stuttgart 1993, S. 179 – 206 Krystek, Ulrich/Behrendt, Ingo : Ökologieorientierte Frühaufklärung: Damit der Öko-Crash ausbleibt, in: Gablers Magazin, Jg. 5, H. 6/1991, S. 16 – 20 Lange, Christoph/Ukena, Harald : Integrierte Investitionsplanung und -kontrolle im Rahmen eines betrieblichen Umweltschutz-Controllingsystems, in: Zeitschrift für angewandte Umweltforschung, Jg. 9, H. 1/1996, S. 67 – 85 Letmathe, Peter : Umweltbezogene Kostenrechnung, München 1998 Meffert, Heribert M./Kirchgeorg, Manfred : Marktorientiertes Umweltmanagement, Stuttgart, 3. A., 1998 Müller-Wenk, Ruedi : Die ökologische Buchhaltung, Frankfurt a. M. et al. 1978 Peemöller, Volker/Keller, Bernd/Schöpf, Claudia : Ansätze zur Entwicklung von Umweltkennzahlensystemen, in: UmweltWirtschaftsForum, Jg. 4, H. 2/1996, S. 4 – 13 Rüdiger, Christine : Controlling und Umweltschutz: Grundzüge eines koordinationsorientierten Öko-Controlling, in: Produktentstehung, Controlling und Umweltschutz: Grundlagen eines ökologieorientierten F&E-Controlling, hrsg. v. Dyckhoff, Harald/Ahn, Heinz, Heidelberg 1998, S. 271 – 298 Schaltegger, Stefan/Sturm, Andreas : Öko-Effizienz durch Öko-Controlling, Stuttgart 1995 Schaltegger, Stefan/Sturm, Andreas : Ökologieorientierte Entscheidungen in Unternehmen – Ökologisches Rechnungswesen statt Ökobilanzierung, Bern et al., 2. 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