Inhaltsübersicht I. Begriff und Klassifikation der Non-Profit Unternehmen II. Externes Rechnungswesen III. Controlling, insbesondere internes Rechnungswesen I. Begriff und Klassifikation der Non-Profit Unternehmen Non-Profit Unternehmen sind eine Teilmenge der Non-Profit-Organisationen (NPO). Für den Begriff „ NPO “ findet sich in der Literatur keine einheitliche Definition; die Tendenz geht jedoch dahin, den Terminus „ non-profit “ eher im Sinne eines Verbots der Gewinnausschüttung an die Mitglieder oder Träger der Organisation zu interpretieren ( „ nondistribution constraint “ ) und weniger im Sinne eines Verbots des Strebens nach Gewinnerzielung. Allerdings darf die Gewinnerzielung nicht oberstes Ziel der Organisation sein. Als kleinster gemeinsamer Nenner der Bemühungen um eine Begriffsklärung lässt sich festhalten: NPO sind dadurch charakterisiert, dass sie nicht primär eine Gewinnerzielung anstreben; falls aber dennoch ein Gewinn erzielt wird, darf er nicht ausgeschüttet werden (kritisch hierzu Hippel, 2005, S. 43 ff.; Schulze, M.  1997, S. 27 ff.). NPO werden folglich nicht gegründet, um ihren Mitgliedern bzw. Trägern als Einkommensquelle zu dienen, sondern um eine Mission zu erfüllen. Die Mission lässt sich als Sinn und Zweck der Organisation bzw. als Grund für deren Existenz interpretieren (vgl. Horak, C.  1995, S. 166; Horak, C./Matul, C./Scheuch, F.  1999, S. 154 f.). I.d. R sollen die NPOs Wirkungen bei bestimmten Personen erzielen, d.h. die Mission wird durch bestimmte Leistungswirkungsziele konkretisiert. Um die angestrebten Wirkungen zu erreichen, müssen Leistungen für die Mitglieder der Organisation und/oder für Dritte erbracht werden (= Leistungserbringungsziele). Es handelt sich üblicherweise um Leistungen, die vom Markt oder vom Staat nicht oder nicht in der gewünschten Menge bzw. Qualität erbracht werden. Wegen dieser primären Orientierung an der Bedarfsdeckung spricht man auch von der Sachzieldominanz (vgl. u.a. Wilkens, I.  1996, S. 53). Tab. 1: Überblick über die Non-Profit-Organisationen Einen guten Überblick über die Vielfalt in der Realität vorkommender NPO vermittelt Tab. 1 (Schwarz, P.  2001, S. 15). II. Externes Rechnungswesen 1. Vorbemerkungen Das externe Rechnungswesen von Unternehmen ist in Deutschland in mehreren Gesetzen geregelt. Personen und Institutionen, welche die Kaufmannseigenschaft besitzen, haben primär die Regeln des HGB zu beachten. Ob und welche Regeln für Unternehmen ohne Kaufmannseigenschaft – hierzu zählen die meisten Non-Profit Unternehmen – gelten, hängt von ihrer Rechtsform und von der Branche ab, in der sie tätig sind. Für Non-Profit Unternehmen gibt es somit kein einheitliches Rechnungslegungsgesetz, sondern rechtsform- und branchenspezifische Regulierungen. 2. Rechtsformspezifische Regelungen a) Vereine Der Verein ist im BGB in den §§ 21 ff. geregelt. Er ist ein freiwilliger Zusammenschluss mehrerer Personen auf unbestimmte Zeit mit dem Ziel, einen gemeinsamen Zweck zu verfolgen, wobei der Verein eine körperschaftliche Verfassung hat, einen Namen führt und vom Wechsel der Mitglieder unabhängig ist. IdR ist er mit eigener Rechtspersönlichkeit ausgestattet; der nichtrechtsfähige Verein (§§ 54 ff. BGB) spielt im Wirtschaftsleben kaum eine Rolle. Das BGB unterscheidet zwischen wirtschaftlichen Vereinen und Idealvereinen. Wenn ein Verein die Anforderungen der §§ 51 – 68 AO erfüllt, d.h. ausschließlich und unmittelbar einen gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zweck selbstlos unterstützt (zu den Merkmalen im Einzelnen s. insbes. Märkle, R.W./Alber,  2004, S. 121 ff.; Schauhoff, S.  2005, S. 519 ff.), genießt er das steuerrechtliche Privileg der Gemeinnützigkeit. Die Mehrzahl der NPOs sind gemeinnützige, rechtsfähige nichtwirtschaftliche Vereine. Aufgabe des externen Rechnungswesens von Vereinen ist die Milderung von Agency-Problemen, die zwischen dem Vereinsvorstand als Agent und den Mitgliedern des Vereins, Spendern, Kreditgebern oder dem Steuerprivilegien gewährenden Staat als Prinzipale auftreten können (vgl. Koss, 2005, S. 202 ff.). I.d.R ist der gemeinnützige nichtwirtschaftliche Verein kein Kaufmann, mit der Folge, dass die handelsrechtlichen Vorschriften zum externen Rechnungswesen nicht anzuwenden sind. Es gelten die zivilrechtlichen Regelungen, welche das externe Rechnungswesen nur rudimentär regeln. Der Vereinsvorstand ist nach § 27 III i.V.m. § 666 BGB verpflichtet, den Mitgliedern Rechenschaft über die Geschäftsführung zu geben. § 259 I BGB verlangt hierfür lediglich eine geordnete Zusammenstellung der Einnahmen und Ausgaben. Eine bestimmte Form der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ist nicht vorgeschrieben. Die h.M. geht von einer Pflicht zur jährlichen Rechnungslegung aus (vgl. u.a. Galli, A.  1997, S. 76; Hoppen, C.  2005, S. 897; Lutter, M.  1988, S. 491). Die Erfüllung dieser Rechenschaftspflicht setzt eine laufende Erfassung der Einnahmen und Ausgaben voraus. Ein bestimmtes Buchführungssystem ist hierfür nicht vorgeschrieben; nach h.M. genügt die einfache Buchführung. Die Erstellung eines jährlichen Inventars und einer darauf basierenden Vermögensübersicht wird in § 259 I BGB nicht gefordert. Der Vorstand hat den Rechenschaftsbericht in der Mitgliederversammlung nicht zwingend in schriftlicher Form vorzulegen (= eingeschränkte Versammlungspublizität). Eine vorherige Prüfung durch externe Sachverständige sieht das Gesetz nicht vor. Für die Vereinsmitglieder entfaltet die zivilrechtliche Rechnungslegung nur eine sehr geringe, für die Kreditgeber und Spender keine Schutzwirkung. Das IDW empfiehlt deshalb Vereinen die Erstellung eines JA und eines Lageberichts nach den handelsrechtlichen Vorschriften für Kapitalgesellschaften (vgl. IDW,  2004, S. 1399). Gemeinnützige Vereine müssen dem Finanzamt periodisch mit Hilfe einer steuerlichen Rechnungslegung nachweisen, dass die Voraussetzungen zur Anerkennung der Gemeinnützigkeit weiterhin bestehen, um das Privileg der Steuerbefreiung bzw. -vergünstigung genießen zu können. Hierzu hat der Verein Aufzeichnungen über die Einnahmen und Ausgaben zu führen. Diese Verpflichtung ergibt sich zum einen aus § 140 AO (= abgeleitete Aufzeichnungspflicht) und zum anderen aus der speziellen gemeinnützigkeitsrechtlichen Vorschrift des § 63 I AO. Eine bestimmte Form der Aufzeichnungen wird nicht vorgeschrieben. Es reichen einfache Aufzeichnungen über die Art und die Höhe der Einnahmen und Ausgaben (vgl. u.a. Littkemann, J./Sunderdiek, B.  1999, S. 1784 ff.). Im Falle mehrerer Tätigkeitsbereiche ist eine getrennte Erfassung für den ideellen Bereich, die Vermögensverwaltung, den steuerunschädlichen Zweckbetrieb und den steuerschädlichen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erforderlich (vgl. zur Abgrenzung der einzelnen Tätigkeitsbereiche u.a. Littkemann, J./Sunderdiek, B.  1999, S. 1784 ff.). Zu beachten sind schließlich die aus dem Gebot der zeitnahen Mittelverwendung resultierenden gemeinnützigkeitsrechtlichen Restriktionen bei der Zuführung von Mitteln zu einer Kapitalerhöhungsrücklage (§ 58 Nr. 7b AO) oder eines Überschusses aus dem Bereich der Vermögensverwaltung zu einer freien Rücklage (§ 58 Nr. 7a AO). Zuführungen zu zweckgebundenen Rücklagen gemäß § 58 Nr. 6 AO (z.B. Investitions-, Wiederbeschaffungs-, Betriebsmittelrücklage, Rücklagen für Instandhaltung) sind nur in dem Umfang zulässig, der notwendig ist, um den steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zweck nachhaltig erfüllen zu können. b) Stiftungen Eine Stiftung i.Sd. §§ 80 – 88 BGB ist definiert als eine mit Rechtsfähigkeit ausgestattete, nicht verbandsmäßig organisierte Einrichtung, die einen vom Stifter bestimmten Zweck mit Hilfe eines dazu gewidmeten Vermögens dauerhaft fördern soll. Je nach Ausrichtung des Stiftungszwecks ist eine Stiftung eigennützig oder gemeinnützig. Diese Unterscheidung hat vor allem steuerliche Konsequenzen. I.d.R. verlangen die Stiftungsgesetze vom Stiftungsvorstand, das Stiftungsvermögen in seinem Bestand dauerhaft zu erhalten und den Stifterwillen durch die zeitnahe zweckentsprechende Verwendung der Erträge nachhaltig zu erfüllen. Letzteres beinhaltet das Verbot der Thesaurierung von Gewinnen (= Admassierungsverbot). Die Überwachung der Einhaltung dieser beiden zentralen Grundsätze, die dem Schutz des Stifterwillens dienen, ist Aufgabe der staatlichen Aufsichtsbehörde. Sie stützt sich dabei auf die Ergebnisse der Rechnungslegung der Stiftung. Weitere externe Adressaten der Rechnungslegung kennt das Stiftungsrecht nicht. Wenn „ der Stiftungszweck das zentrale Schutzgut der staatlichen Aufsicht “ (Hof, H.  1999, S. 163) ist, dann ist oberster Zweck des externen Rechnungswesens einer Stiftung der Schutz des Stifterwillens vor einem eigennützig handelnden Stiftungsmanagement. Einen Schutzbeitrag kann die Rechnungslegung auf zweifache Weise leisten: Zum einen durch Ermittlung eines maximal für die Destinatäre verwendbaren Betrags (= Zahlungsbemessungsfunktion) und zum anderen durch Vermittlung von Informationen über die in der abgelaufenen Periode verwendeten Mittel und über die zukünftige Leistungsfähigkeit (= Informationsfunktion). Regeln zum externen Rechnungswesen finden sich zum einen im BGB und in den meisten Bundesländern in dem jeweiligen Landesstiftungsgesetz. Die bundeseinheitlichen Regeln des BGB kommen allerdings nur in Bundesländern zur Anwendung, in denen das jeweilige Landesstiftungsgesetz keine Vorschriften zum externen Rechnungswesen enthält (zur Zeit noch in Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen). Im BGB ist das externe Rechnungswesen der Stiftung nur rudimentär geregelt. § 86 i.V.m. §§ 27 II, 666, 259, 260 BGB verlangt lediglich eine geordnete Zusammenstellung der Einnahmen und Ausgaben und in periodischen Abständen die Erstellung eines Bestandsverzeichnis, das die Vermögensgegenstände lediglich art- und mengenmäßig, aber nicht zwingend wertmäßig erfasst. Als Hauptzweck der bürgerlich-rechtlichen Rechnungslegung wird im Allgemeinen die Feststellung der Überschuldung angesehen (vgl. u.a. Koss, 2003, S. 47). Die meisten Landesstiftungsgesetze verlangen im Wesentlichen übereinstimmend, dass über die Verwaltung des Stiftungsvermögens Rechenschaft abzulegen ist, indem 1. über die laufende Verwaltung Bücher/Aufzeichnungen geführt werden und 2. nach Ablauf des Geschäftsjahres ein Abschluss erstellt wird, der   - eine Jahres(ab)rechnung (i.d.R. Einnahmen-Ausgaben-Rechnung), - eine Vermögensübersicht und - einen Bericht über die Erfüllung des Stiftungszwecks umfasst, deren Form und Inhalt gesetzlich nicht geregelt sind (vgl. Orth, 2004, S. 27 ff.). In Bayern und in Rheinland-Pfalz ist zusätzlich ein Haushalts- bzw. Wirtschaftsplan zu erstellen. Die bürgerlich-rechtlichen und die stiftungsrechtlichen Regeln zum externen Rechnungswesen sind konzeptionell kaum in der Lage, einen wesentlichen Beitrag zum Schutz des Stifterwillens vor einem eigennützig handelnden Stiftungsmanagement zu leisten. Da sich mit Hilfe einer zahlungsstromorientierten Jahres(ab)Rechnung und einer mit ihr unverbundenen Vermögensübersicht der für die Destinatäre maximal verwendbare Betrag nicht ermitteln lässt, ist ein die Zahlungen periodisierender Reinvermögensvergleich auf Basis nominaler oder realer Größen erforderlich. Deshalb empfiehlt das IDW die Erstellung eines JA, bestehend aus Bilanz, GuV und Anhang, und eines Lageberichts nach den handelsrechtlichen Regeln für Kapitalgesellschaften (vgl. IDW, 2000b, S. 391 ff.; zustimmend Achleitner, /Charifzadeh, 2000, S. 114 ff.; Koss, 2003, S. 89 ff.; Merl, 1996, S. 106 ff.; Schneider, 1999, S. 260 ff.; eher ablehnend Sandberg, 2000, S. 174; Sandberg, 2001, S. 31 f.). Um den dauerhaften Bestand des Stiftungsvermögens in seiner Kaufkraft zu erhalten, wird die Bildung einer Kapitalerhaltungsrücklage vorgeschlagen, deren jährliche Zuführung in einer Nebenrechnung ermittelt werden soll. Die Pflicht zur Prüfung von Stiftungen ist in den Landesstiftungsgesetzen unterschiedlich geregelt. In einigen Bundesländern ist eine Pflichtprüfung vorgeschrieben (z.B. Bayern, Berlin, Brandenburg, Rheinland-Pfalz, Saarland), in anderen Ländern ist die Prüfung in das Ermessen der Stiftungsaufsicht gestellt (Baden-Württemberg. Hessen, Niedersachsen). Prüfer der gesetzlich vorgeschriebenen oder der freiwilligen Prüfung ist in erster Linie die Stiftungsaufsichtsbehörde; meistens darf sich diese sachkundiger Dritter, insb. WP und WPG, bedienen (vgl. o.V. 2005, S. 32 f.). Gegenstand der Prüfung ist i.d.R. die Erhaltung des Stiftungsvermögens sowie die zweckentsprechende Verwendung der Erträge und etwaiger Zuschüsse. WP und WPG haben die Regelungen des IDW Prüfungsstandards IDW PS 740 (vgl. IDW, 2000a, S. 385 ff.) zu beachten. Eine Offenlegung ist nur gegenüber der Aufsichtsbehörde verbindlich vorgeschrieben; weitergehende Publizitätspflichten gibt es stiftungsrechtlich nicht. Gemeinnützige Stiftungen treffen die selben Rechnungslegungspflichten gegenüber dem Finanzamt wie gemeinnützige Vereine (vgl. u.a. Hoppen, C.  2000, S. 605 ff.; Schindler, A.  1999, S. 425 ff.). c) Eigenbetriebe Für kommunale Eigenbetriebe mit Kaufmannseigenschaft gelten die Buchführungs- und Rechnungslegungsvorschriften des Ersten Abschnitts des Dritten Buches des HGB unmittelbar, soweit keine abweichenden landesrechtlichen Vorschriften bestehen. Für Eigenbetriebe ohne Kaufmannseigenschaft gelten die in Eigenbetriebsgesetzen oder Eigenbetriebsverordnungen kodifizierten landesrechtlichen Vorschriften unmittelbar und die Vorschriften des HGB nur mittelbar. Die folgenden Ausführungen zum externen Rechnungswesen beschränken sich auf den Eigenbetrieb ohne Kaufmannseigenschaft. Die meisten landesrechtlichen EigVO bzw. EigBG verlangen, dass der Eigenbetrieb die Geschäftsvorfälle mit Hilfe der kaufmännischen doppelten Buchführung zu erfassen hat (z.B. § 19 I Satz 1 EigVO NRW); einige EigVO/EigBG lassen alternativ noch eine entsprechende Verwaltungsbuchführung (= Betriebskameralistik) zu (z.B. § 20 I Satz 1 EigVO Brandenburg). Die einfache Buchführung ist somit ausgeschlossen. Manche EigVO/EigBG verlangen explizit eine Anlagenbuchführung (z.B. § 20 I Satz 5 EigVO Brandenburg). Der Jahresabschluss eines Eigenbetriebes besteht aus Bilanz, GuV und Anhang. Dabei sind die handelsrechtlichen Erfolgsermittlungs- (Ansatz- und Bewertungsregeln) und Informationsregeln (Gliederungs- und Ausweisregeln) für große Kapitalgesellschaften anzuwenden, soweit das Eigenbetriebsrecht nicht etwas anderes vorschreibt. Vom Handelsrecht abweichende eigenbetriebsrechtliche Spezialregelungen betreffen im Wesentlichen die Informationsregeln. Für die Gliederung von Bilanz und GuV sind spezielle Formblätter vorgeschrieben. Der Anlagespiegel muss zwingend im Anhang ausgewiesen werden. Für den Lagebericht gelten im Allgemeinen die Regelungen des § 289 HGB (z.B. § 25 II EigVO NRW); in einigen Bundesländern werden darüber hinaus weitere Berichtsgegenstände verlangt (vgl. z.B. § 23 II EigVO Saarland). Eigenbetriebe mit mehr als einem Betriebszweig haben zusätzlich eine Erfolgsübersicht aufzustellen (z.B. § 23 II EigVO NRW), welche die Betriebsergebnisse der einzelnen Betriebszweige zeigt und deren Gliederung ein spezielles Formblatt regelt. JA und Lagebericht des Eigenbetriebs unterliegen der Pflicht zur erweiterten Abschlussprüfung nach § 53 HGrG. Nach der Feststellung des geprüften JA sind JA, Lagebericht und ggf. Erfolgsübersicht der intereressierten Öffentlichkeit verfügbar zu machen. Die Publizitätsregeln sind länderspezifisch unterschiedlich. Am weitesten gehen die Regelungen in Nordrhein-Westfalen, wonach die Unterlagen öffentlich bekanntzumachen und danach bis zur Feststellung des folgenden JA zur Einsichtnahme verfügbar zu halten sind (§ 26 III EigVO NRW); am engsten sind Regelungen, die lediglich eine öffentliche Auslegung an mindestens sieben Werktagen verlangen (z.B. § 24 IV Satz 3a EigVO Saarland). 3. Branchenspezifische Regelungen a) Krankenhäuser Krankenhäuser haben die Regeln der KHBV zum externen Rechnungswesen zu beachten, unabhängig davon, ob sie die Kaufmannseigenschaft i.S.d. Handelsgesetzes besitzen und unabhängig von ihrer Rechtsform. Die handelsrechtlichen Regeln für Kapitalgesellschaften sind dagegen nur von Krankenhäusern in der Rechtsform der AG, KGaA oder GmbH anzuwenden, sofern die KHBV nicht etwas anderes bestimmt. Alle anderen Krankenhäuser haben diese Regelungen nur dann anzuwenden, wenn dies durch die KHBV ausdrücklich gefordert wird. Im Einzelnen gelten die in Tab. 2 aufgeführten Vorschriften (vgl. hierzu u.a. Graumann, /Schmidt-Graumann, 2002, S. 115 ff.; IDW,  2004, S. 524 ff.). Tab. 2: Überblick über die Vorschriften zum externen Rechnungswesen von Krankenhäusern b) Pflegeeinrichtungen Pflegeeinrichtungen i.S.d. § 71 SGB XI, die mit Pflegekassen einen Versorgungsvertrag abgeschlossen haben, müssen ihr externes Rechnungswesen nach den Regeln der Pflege-Buchführungsverordnung (PBV) gestalten. Die Regeln zu Buchführung, Inventar und JA entsprechen im Wesentlichen denen der KHBV. Die Erstellung eines Lageberichts wird nicht vorgeschrieben; gleiches gilt für Prüfung und Offenlegung. c) Politische Parteien Politische Parteien lassen sich ohne weiteres als Non-Profit Unternehmen interpretieren, die auf dem „ politischen Markt “ agieren und diverse Leistungen (z.B. Informations- und Bildungsleistungen, Vermittlungsleistungen zwischen Bürger und Staatsorganen, u.ä.) erbringen. Ihrer Rechtsform nach sind Parteien Vereine i.S.d. BGB. Der Bundesvorstand einer Partei hat jährlich aus den Rechenschaftsberichten (RB) der Landesverbände und den entsprechenden Daten des Bundesverbandes einen einheitlichen RB für die Gesamtpartei zu erstellen (§ 23 I PartG). Adressaten des RB sind primär die Parteimitglieder, der Bundestagspräsident als bewilligende Instanz der staatlichen Zuwendungen, die Spender und schließlich alle interessierten Bürger. Zu gliedern ist der Bericht bei allen im Bundestag vertretenen Parteien nach dem von der Bundestagsverwaltung herausgegebenen Muster. Kernbestandteile des RB sind: - Ergebnisrechnung auf der Grundlage einer Einnahmen- und Ausgabenrechnung, - Vermögensbilanz mit Erläuterungsteil, - Einzelangaben zu Spenden ab einer bestimmten Größenordnung und - Angaben über die Zahl der Mitglieder. Das PartG schreibt ein bestimmtes Buchführungssystem nicht vor. Es können die einfache Buchführung, die doppelte Buchführung oder die Kameralistik angewandt werden. Aufgabe der Ergebnisrechnung auf der Basis einer Einnahmen- und Ausgabenrechnung, die gemäß § 24 IV und V PartG gegliedert werden muss, ist es, über die Herkunft und die Verwendung der finanziellen Mittel, die einer Partei innerhalb eines Kalenderjahres zugeflossen sind, zu informieren. Zur Förderung der Spendentransparenz sind die Mitgliedsbeiträge und Spenden von den übrigen Einnahmen abzugrenzen. Die Vermögensbilanz soll durch Gegenüberstellung von Besitz- und Schuldposten den Stand des Reinvermögens zum Ende des Rechnungsjahres aufzeigen; sie ist zwingend in Staffelform aufzustellen und der Ausweis hat nach § 24 VI PartG zu erfolgen. Das PartG enthält keine Legaldefinitionen der Begriffe „ Besitzposten “ und „ Schuldposten “ . Aus dem Verweis auf die „ Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung “ (§ 24 I PartG) und der Forderung nach „ entsprechender Anwendung der für alle Kaufleute geltenden handelsrechtlichen Vorschriften über die Rechnungslegung “ (§ 24 II PartG) ergibt sich, dass sie i.S.d. handelsrechtlichen Begriffe „ Vermögensgegenstände “ und „ Schulden “ zu interpretieren sind. Vermögensgegenstände sind mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um planmäßige Abschreibungen, anzusetzen (§ 28 II PartG). Obwohl das PartG für Ansatz und Bewertung der Schulden keine expliziten Regelungen und keinen Verweis auf die analoge Anwendung der für alle Kaufleute geltenden handelsrechtlichen Regelungen enthält, sind wohl die relevanten Regelungen des HGB maßgebend (zu Einzelheiten vgl. Lohr, 2000, S. 1108 ff.; Schruff, 1996, S. 951 ff.). Im Erläuterungsteil zur Vermögensbilanz sind nach § 24 VII PartG insbesondere folgende Angaben zu machen: - Auflistung der direkten und indirekten Beteiligungen an Unternehmen, - Benennung der Hauptprodukte von Medienunternehmen, an denen die Partei beteiligt ist, - Angabe der Werte des Haus- und Grundvermögens sowie der Beteiligungen an Unternehmen, die durch eine in Abstand von fünf Jahren vorzunehmende Bewertung nach dem Bewertungsgesetz ermittelt werden (zu Einzelheiten siehe IDW, 2005a, S. 860 f.). Im RB müssen zudem Spenden ab einer bestimmten Größenordnung gesondert ausgewiesen werden (§§ 24 VIII, 25 III PartG). Schließlich ist über die Anzahl der Parteimitglieder zum Jahresende zu informieren (§ 24 V PartG). Der RB muss von einem WP oder einer WPG geprüft werden (§ 23 II Satz 1 PartG). Die Prüfung des RB der Gesamtpartei erstreckt sich auf die RB der Bundespartei, ihrer Landesverbände sowie nach Wahl des Prüfers auf mindestens zehn Gebietsverbände (§ 29 Abs. 1 PartG). Die Einzelheiten der Prüfung regelt der IDW Prüfungsstandard IDW PS 710 (vgl. IDW, 2005b, S. 290 ff.). Außerdem prüft der Präsident des Deutschen Bundestages, ob der RB formell und materiell den Anforderungen des PartG entspricht. Der RB ist als Bundesdrucksache zu publizieren (§ 23 II PartG). Durch diese Art der Offenlegung werden allerdings die wenigsten Parteimitglieder und schon gar nicht die Öffentlichkeit erreicht. III. Controlling, insbesondere internes Rechnungswesen Das Controlling von Non-Profit Unternehmen weist im Vergleich zu erwerbswirtschaftlichen Unternehmen im Wesentlichen nur zwei Besonderheiten auf: Erstens ist für bestimmte Non-Profit Unternehmen ein internes Rechnungswesen gesetzlich vorgeschrieben. Eigenbetriebe haben „ die für Kostenrechnungen erforderlichen Unterlagen zu führen und nach Bedarf Kostenrechnungen zu erstellen “ (§ 19 III EigVO NRW). Sie werden außerdem gesetzlich zu speziellen Planungsrechnungen verpflichtet. Die Werkleitung hat vor Beginn eines jeden Wirtschaftsjahres als Anlage zum Haushaltsplan einen Wirtschaftsplan, bestehend aus Erfolgsplan, Vermögensplan und Stellenübersicht, aufzustellen (§14 EigVO NRW). Ergänzend, jedoch nicht als Bestandteil des Wirtschaftsplans, ist eine Finanzplanung durchzuführen (§ 18 EigVO NRW), der ein fünfjähriger Planungshorizont zugrunde liegt (§ 84 GO NRW). Krankenhäuser haben zwingend eine Kosten- und Leistungsrechnung einzurichten, welche die in § 8 KHBV aufgeführten Mindestanforderungen erfüllen muss; gleiches gilt für Pflegeeinrichtungen (§ 7 PBV). Zweitens resultieren aus der Mission der Non-Profit Unternehmen besondere Schwierigkeiten der Bereitstellung von Informationen zur zielorientierten Planung, Steuerung und Kontrolle. Die „ Mission “ erwerbswirtschaftlicher Unternehmen – Steigerung des Marktwertes des Eigen- oder Gesamtkapitals – lässt sich durch finanzielle Größen relativ einfach abbilden. Die Mission von Non-Profit Unternehmen – Erzielung erwünschter Wirkungen bei den Zielpersonen – ist zum einen nicht für alle Non-Profit Unternehmen identisch (z.B. verfolgt der ADAC eine andere Mission als das Deutsche Rote Kreuz) und zum anderen häufig nur qualitativ beschreibbar. Der folgende (vgl. Abb. 1) konzeptionelle Bezugsrahmen (sog. 3-E-Konzept) stellt den ersten Schritt zur Entwicklung eines Informationssystems für Non-Profit Unternehmen dar (Budäus, D.  1997, S. 50; Budäus, D.  1999, S. 333 f.; Horak, C.  1995, S. 234; Schauer, R.  2000, S. 35 ff.): Effektivität (effectiveness) als Verhältnis zwischen angestrebten und tatsächlich erzielten Leistungswirkungen (outcome) misst den Zielerreichungsgrad. Dieses schlecht strukturierte Messproblem lässt sich nur mit Hilfe von Indikatoren näherungsweise lösen (so bereits Weber, J.  1983, S. 451). Effizienz (efficiency) ist als Verhältnis von bewertetem Output zu bewertetem Input definiert und stellt ein Wirtschaftlichkeitsmaß dar. Auf der dritten Ebene Prozess-/Kostenwirtschaftlichkeit (economy) wird gemessen, ob ein nach Menge und Qualität vorgebener Output kostenminimal produziert worden ist. Die Messung der efficiency und economy ist im strengen Sinne kein Spezifikum von Non-Profit Unternehmen. Auch erwerbswirtschaftliche Unternehmen gewinnen diese Informationen zur Planung, Steuerung und Kontrolle. Die Messung der effectiveness stellt das Kernproblem für Non-Profit Unternehmen dar. Grundvoraussetzung hierfür sind geeignete Indikatorenkataloge. Die Indikatorenentwicklung stellt eine der zentralen Aufgabe auf dem Gebiet der wissenschaftlichen Forschung von Non-Profit Unternehmen dar. Abb. 1: Das 3-E-Konzept Literatur: Achleitner, Ann-Kristin/Charifzadeh, Michel : Stiftungen in Deutschland – Reformbestrebungen in der Rechnungslegung: Rechnungslegung künftig nach Handelsgesetzbuch (HGB)?, in: Der Schweizer Treuhänder, Jg. 74, 2000, S. 111 – 117 Budäus, Dietrich : Neues öffentliches Rechnungswesen – Notwendigkeiten, Probleme und Perspektiven, in: Umsetzung neuer Rechnungs- und Informationssysteme in innovativen Verwaltungen, hrsg. v. Budäus, Dietrich/Gronbach, Peter, Freiburg i. Br. et al. 1999, S. 321 – 341 Budäus, Dietrich : Neue Wege im Rechnungswesen und Controlling öffentlicher Einrichtungen, in: Controlling öffentlicher Einrichtungen, hrsg. v. Coenenberg, Adolf G./Baum, Heinz G./Heinhold, Michael, Stuttgart 1997, S. 43 – 55 Galli, Albert/Dehesselles, Thomas : Rechnungslegung im Verein, in: Sportmanagement: Grundlagen der unternehmerischen Führung im Sport aus Betriebswirtschaftslehre, Steuern und Recht für den Sportmanager, hrsg. v. Galli, Albert/Gömmel, Rainer/Holzhäuser, Wolfgang, München 2002, S. 45 – 73 Graumann, Mathias/Schmidt-Graumann, Anke : Rechnungslegung und Finanzierung von Krankenhäusern: Leitfaden, Neuwied 2002 Hippel, Thomas v. : Begriffsbildung und Problemkreise der Nonprofit-Organisationen aus juristischer Sicht, in: Nonprofit-Organisationen in Recht, Wirtschaft und Gesellschaft: Theorien – Analysen – Corporate Governance, hrsg. v. Hopt, Klaus J./Hippel, Thomas v./Walz, Rainer W., Tübingen 2005, S. 35 – 46 Hof, Hagen : Stiftungszweck, in: Handbuch des Stiftungsrechts, hrsg. v. von Campenhagen, Axel, München, 2. A., 1999, S. 151 – 269 Hoppen, Christian : Rechnungslegung, in: Handbuch der Gemeinnützigkeit. Verein – Stiftung – GmbH, hrsg. v. Schauhoff, Stephan, München, 2. A., 2005, S. 895 – 954 Horak, Christian : Controlling in Nonprofit-Organisationen. Erfolgsfaktoren und Instrumente, Wiesbaden, 2. A., 1995 Horak, Christian/Matul, Christian/Scheuch, Fritz : Ziele und Strategien von NPOs, in: Handbuch der Nonprofit Organisationen – Strukturen und Management, hrsg. v. Badelz, Christoph, Stuttgart, 2. A., 1999, S. 153 – 178 IDW, : IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Rechnungslegung von politischen Parteien (IDW RS HFA 12; Stand: 12.05.2005), in: WPg, Jg. 58, 2005a, S. 856 – 861 IDW, : IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Einzelfragen zur Rechnungslegung von Krankenhäusern (IDW RS KHFA 1; Stand: 29.11.2004), in: WPg, Jg. 58, 2005b, S. 524 – 531 IDW, : Entwurf IDW Stellungnahme zur Rechnungslegung: Rechnungslegung von Vereinen (IDW ERS HFA 14; Stand: 14.10.2004), in: WPg, Jg. 57, 2004, S. 1397 – 1403 IDW, : IDW Stellungsnahme zur Rechnungslegung: Rechnungslegung von Stiftungen (IDW RS HFA 5; Stand: 25.02.2000), in: WPg, Jg. 53, 2000a, S. 391 – 399 IDW, : IDW Prüfungsstandard: Prüfung von Stiftungen (IDW PS 740; Stand: 25.02.2000), in: WPg, Jg. 53, 2000b, S. 385 – 391 Koss, Claus : Die Rechnungslegung der Stiftung, in: Stiftungen in Theorie, Recht und Praxis: Handbuch für ein modernes Stiftungswesen, hrsg. v. Strachwitz, Rupert Graf/Mercker, Florian, Berlin 2005a, S. 197 – 219 Koss, Claus : Prinzipal-Agent-Konflikte in Nonprofit-Organisationen, in: Nonprofit-Organisationen in Recht, Wirtschaft und Gesellschaft: Theorien – Analysen – Corporate Governance, hrsg. v. Hopt, Klaus J./Hippel, Thomas v./Walz, Rainer W., Tübingen 2005b, S. 197 – 219 Koss, Claus : Rechnungslegung von Stiftungen: Von der Buchführung zur Jahresrechnung, Düsseldorf 2003 Littkemann, Jörn/Sunderdiek, Bernd : Der Verein – Rechtsgrundlagen zur Besteuerung, Rechnungslegung und Publizität, in: BBK – Betrieb und Rechnungswesen: Buchführung, Bilanz, Kostenrechnung, Fach 4, 1999, S. 1781 – 1792 Lohr, Axel : Der Rechenschaftsbericht nach dem Parteiengesetz, in: WPg, Jg. 65, 2000, S. 1108 – 1122 Lutter, Marcus : Zur Rechnungslegung und Publizität gemeinnütziger Spenden-Vereine, in: BB, Jg. 63, 1988, S. 489 – 497 Märkle, Rudi W. : Der Verein im Zivil- und Steuerrecht, Stuttgart et al., 11. 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